关键词：物联网技术医院物资综合管理
一、物联网概述
什么是“物联网”？物联网是新一代信息技术的重要组成部分，也是“信息化”时代的重要发展阶段。顾名思义，物联网就是物物相连的互联网。这有两层意思：其一，物联网的核心和基础仍然是互联网，是在互联网基础上延伸和扩展的网络；其二，其用户端延伸和扩展到了任何物品与物品之间，进行信息交换和通信，也就是物物相息。物联网是互联网的应用拓展，与其说物联网是网络，不如说物联网是业务和应用。
本文所说的物联网，主要是指利用先进的条码、二维码、RFID技术等，构建医院物资管理系统，支撑院内物流的SPD管理。SPD是Supply（供应），Processing（拆分）&Distribution（院内物流）的简称，起源于1960年代的美国。SPD服务是利用先进的信息技术手段，对医院物资的物流、商流及信息流进行管理、跟踪的一种服务模式。
SPD服务使用统一商品编码，对同一产品、同种同效产品进行分类后，基于该编码管理采购、供货、库存、支付等相关数据，与院内各部门或其他标杆医院进行比较，进而向医院提供物流改善、成本降低等有利于医院经营的后方支援。
SPD它大体分为三个等级，第一等级是统一采购阶段，第二等级是纸质条码卡阶段，第三等级是融入RFID技术的SPD模式，YH医院全面实施第三等级模式。
二、YH医院基于物联网技术的物资综合管理
（一）项目实施背景
在实施物联网项目以前，YH医院物资供应商四五百家，采购部门工作量较大，效率不高；物资管理存在一定程度的“以领代耗”现象；部分物资无法或很难全过程追溯；物资管理占用巨大的仓储、配送成本，且存在一定程度的跑、冒、滴、漏等浪费现象。比如通常存在的人情关，如熟人找护士长要纱布、酒精等之类的物品，护士长一般碍于情面不好拒绝，无形中增加不少成本；护士长每周要去库房领取卫生材料，工作量较大，效率不高；盘点费时费事，业务部门盘点，财务、审计监盘，管理成本较高，等等。
（二）前期准备
1.成立物资综合管理工作小组
为进一步加强物资管理，节约仓储、库存、人力成本，降低物资损耗，实现物资全过程动态监管，经院办公会批准，YH医院成立由财务处牵头，医工处、后勤处、信息中心、医务处、护理部、审计处、纪监办等部门参加的物资综合管理工作小组。
2.制订物资综合管理改进方案
参观学习了日本医院物流管理，参考兄弟医院做法，结合YH医院实际和前期部分科室试点情况，财务处牵头，信息中心、医工处、后勤处全力配合，拟订物资综合管理改进方案。物资综合管理改进方案经院办公会批准后，工作小组慎重稳妥的推进该项工作。
3.公开招标，确定中标公司
按照管理需求，遵照招标采购相关规定和流程，由YH医院招标机构进行社会公开招标，根据招标结果，确定中标供应配送商。
4.中标公司组建项目团队
针对YH医院项目，中标供应配送商组建按职能划分的项目团队提供综合支持，主要包括综合窗口负责人、院内小组、院外仓库小组、间接部门小组、国内外SPD专家组等五个领域的成员。按职能划分人员，专业团队、专家保障，是项目顺利实施的条件之一。
5.安装RFID扫描门与卡片回收箱
根据医院管理需求，协商确定医院各主要卫生材料配送点，由中标的供应配送商在确定的各配送点安装RFID扫描门与卡片回收箱，为实施以物联网为基础的物资综合管理奠定硬件基础。
6.设定安全基数和配送频次
医院和中标的供应配送商根据各科室历史数据，结合科室业务性质、床位规模、发展趋势等，逐一与科室确定安全库存基数，再根据安全基数、医院管理要求等，与医院协商确定适当的配送频次。
7.梳理优化业务流程
在现有业务流程的基础上，根据精细化管理需要，在满足内部控制的前提下，财务处、医工处、后勤处、信息中心、审计处、纪检监督办公室等部门，梳理优化相关业务流程。
8、开发物资综合管理信息系统
根据医院管理要求，财务处、医工处等相关部门提出具体管理目标和需求，审计部门和纪检部门全程监督，由中标的供应配送商工程师和医院信息部门工程师合作，定制开发一套满足管理需求的信息系统。该信息系统需要与医院相关业务系统相连接，比如HIS系统、财务核算系统等。
（三）RFID-SPD模式的业务流程
科室根据需求请领卫生材料，采购部门审核，向公司订货，公司向各科室配送，科室验收签字。下次使用耗材后护士再次将RFID卡投入电子回收箱，就此形成一个闭环。
1.科室请领环节
各科室在使用卫生材料后，只需将粘贴在商品上的RFID卡投入回收箱中，卡片入箱瞬间，该使用数据即可自动传送至公司的SPDIS系统中，系统自动生成请领计划，请领数据通过系统接口传至医院信息系统中成为采购计划。
采购部门对收到的各科室自动传送的申领数据进行核对后，正式向公司订货。公司院外仓库收到医院订单后拣货，并向医院各科室进行配送。
通过该模式，各科室的护士无需进行手工请领或为此而确认当前库存量，采购部门也无需根据各科室的请领量确认当前库存量并向几百家供应商订货，由此实现业务量的大幅削减及人力成本的降低。
2.院外物流环节
公司总部收到订单后向仓库下达出库指令，仓库人员打印带有货位号的拣货单，进行拣货。仓库人员在耗材上贴附带标签的RFID卡，卡内含有相应的耗材名称、规格、批号、有效期、包装单位、科室名称等管理信息，贴好RFID卡的各种耗材按科室装入周转箱并装车。
3.院内物流环节
供应配送商物流车辆将卫生材料送至医院后，物流人员开始向科室配送。每位物流人员需携带存储着个人信息的RFID人员卡才可以激活科室扫描门开始扫描，科室扫描门开始扫描的同时，会记录下本次配送执行人、执行时间等。
院内周转中心的大屏幕可按日期、科室、卫生材料品目等查询科室消耗、物流配送、理论库存等每个物流环节的执行人与卫生材料明细信息，从而实现了院内物流环节的跟踪。
此外，商品在供应配送商院外仓库入库时，供应配送商采用其他信息系统对其批次和有效期进行管理，实现了从入库时点开始的可追溯管理，建立了完整的物品管理体系。
4.科室存储环节
配送的卫生材料均贴有RFID卡片，物流人员将卫生材料配送至科室，各科室入口处设置的RFID扫描门可以对进入科室库的商品进行自动验收，点击确认入库后，增加科室库存，即可在系统中实时按科室查询入库信息。科室护士不仅可以通过SPDIS系统查看完成入库验收的商品数据，还可以通过设置在各科室的显示器画面来阅览入库数据。
5.耗材使用环节
护士使用卫生材料前，将RFID卡片投入回收箱时，消减科室库存，可在系统中实时查询科室的消耗数据及理论库存。从科室的角度看，实现了从（科室）入库（科室）库存（科室）使用等一系列可追溯管理，由此建立起更加完备的物品管理体系。
科室护士将贴附在耗材上的RFID卡投入设置在各科室的电子回收箱内，该回收箱自动收集耗材使用数据后，作为科室申领数据传送给采购部门。
6.耗材盘点环节
实行该管理模式后，根据各科室投RFID卡片入回收箱的动作所自动传送的数据，供应配送商在院外仓库进行拣货并直接配送至各科室。因此，基本无需占用医院库房，医院省去了盘点院内库房的业务，大幅削减了医院的盘点业务量。
此外，各科室盘点时，系统会根据科室安全库存自动生成科室盘点单，并同步至PDA端，开启PDA扫描功能，PDA扫描半径约3米，即使有些耗材被锁在柜子里，无需打开柜门也可完成盘点，5分钟左右即可完成一个科室的盘点。扫描完成后在PDA端显示盘点差异，现场查找差异后，上传盘点结果，系统中自动更新盘点库存，完成盘点。盘点完成后，系统可根据医院的管理要求统计各种所需的盘点报表。
7.账务核对及款项支付环节
实施该项目之前，医院需要向多家供应商采购，并处理多家供应商提交的交货单和发票，工作异常繁忙。实施该项目后，由供应配送商统一采购并提交交货数据和发票；通过信息接口，事先将配送货物数据传至医院系统，医院将采购数据与实际配送数据一一核对；同时，物流人员将科室签字的配送单送至财务部门，每月以科室签字的配送单作为对账依据，实现单一供应商的对账，可以大幅削减医院结算业务的工作量，节省人力成本的同时，提高了效率。
三、初步成效
医院实施该项目的总体目标是：提高效率、加强监管、规范核算、降低成本。经过前期的精密准备，目前来看该项目的实施取得了初步成效。
实施该项目，可以明显地降低YH医院卫生材料的各项成本，包括采购成本、管理成本、库存成本等，同时有效提升了卫生材料的管理效率，实现了从科室请领订单审批采购管理院内物流科室使用的全过程信息化管理。最终让医院的医生、护士及相关管理人员回归到本职工作中，把更多的时间和精力用于为广大患者提供高质量的医疗服务。
（一）安全采购、专业配送
医疗耗材的品牌、种类、规格、型号等实际采购权永远归属YH医院。中标供应配送商根据医院提供的订单及配送服务要求，提供与订单品规、价格、数量等相符的、质量合格的物资，并将相应合格证明文件提供给医院。
供应配送商具有完善的组织机构，建立了完整的质量管理体系，具有独立产权的全封闭物流中心，配送中心仓库面积为11000多平米，容积率为近9万立方米，库内设有现代化的常温库、阴凉库、特殊药品库以及两座大型拼装冷库，确保了卫生材料的质量安全；拥有15辆专业配送车辆，确保将卫生材料安全、高效地送至医院各科室。
（二）全程监控、可追溯
物联网系统通过信息手段，将医院相关业务类型所涉及物资的入、出、转、用、损、耗业务活动，实现对应的闭环控制；物联网系统可对物资流转的全过程进行实时监控，保证物资管理及使用的安全；卫生材料上的RFID卡片中存储有被使用耗材的名称、规格、批号、有效期等数据，系统中记录有每一个环节相对应的操作信息，实现物资采购、供应的全程监控和可追溯；对物资流转的全过程进行实时监控，流程规范，减少差错，保证物资管理及使用的安全、高效。
（三）成本核算准确
物联网建立后，所有“物”都规范为标准化信息，管理层监控所有物资在各业务流、各环节的状态及责任人，成本核算相关数据可以被准确测定，物联网中的感应设备是最细粒度、最实时、最客观的成本数据采集手段，为成本核算的准确性、及时性奠定基础。
（四）工作效率提高
使用基数化专有技术和RFID技术，实现业务量的大幅削减及工作效率的提高。通过该模式，各科室请领及医工处采购业务等业务量大幅削减；采用该服务模式，从院外仓库直送至科室，通过RFID扫描门，可以大幅削减医工处初次验收和各科室二次验收的工作量；通过信息系统对库存水平进行优化，随时自动补充足够的数量，可大幅减少订货和库存管理等非核心业务的业务量。
（五）节约成本
采用该服务模式，从院外仓库直送至科室，可以将院内仓库（2400平米）的空间用于其他用途，节省仓库面积；根据实际使用配送，医院的库存量实现了最小化，节约了库存成本；每月根据实际使用物资结款，节约了资金占用；采购成本降低；物联网设备可以部分取代非关键识别节点人工岗位，节省人力成本等。以上种种，据不完全统计，医院每年节约各项成本合计约3500万元。
（六）管理精细化
该模式可实现物资管理的安全、高效，物资的使用更便捷、存放更精细、规整；可实时全程监管，为精细化管理奠定了坚实的基础；该模式减轻医务人员物资管理工作，使医务人员安心本职工作，为患者提供更好的更精准的临床医疗服务等。
四、持续推进
为不断加强物资管理，YH医院从市场调研、现状分析、设计完善方案等方面入手，自2012年开始试行对高值耗材进行条码管理，实现高值耗材可追溯；在高值耗材条码管理的基础上，引入RFID技术，搭建物联网平台；2014年下半年开始探索基于物联网技术的医院物资综合管理体系并启动试点工作；2016年1月可在全院实施物联网系统。
为持续完善物资综合管理体系，在医用耗材实施稳定的基础上，充分利用物联网综合平台，逐步拓展到固定资产、药品等其他领域，逐步建设以物联网为基础的医院全部物资综合管理体系。
五、经验和建议
（一）“一把手”工程
物资综合管理体系涉及医院管理的方方面面，涉及临床医技科室、多个职能与管理部门，在实施过程中，会打破现有利益格局，涉及大量的沟通协调工作，因此“一把手”工程，院长高度重视，可有利于该工作的顺利推进。
（二）多部门协同
该工作涉及医务处、护理部、医工处、后勤处、财务处、审计处、纪检办等多个部门。在具体实施过程中，需要众多相关部门高效协同。为有序推进该项工作，工作小组中包含相关部门负责人和具体工作人员。
（三）梳理和优化业务流程
该项目的推进，同时也是相关业务流程的梳理和再造。既要尽可能全部解决之前物资管理中存在的各种问题，又要通过业务流程的梳理，借助信息手段，优化相关流程，提高工作效率，降低成本。
（四）内控时刻记心上
梳理和优化业务流程的过程中，绝对不能忽略内部控制的要求，各项管理需求要在满足内部控制要求的前提下，通过流程的优化来实现管理要求。
（五）信息技术是支撑
YH医院物资综合管理体系是以物联网技术为基础的，可以说，没有物联网技术，就没有该项目的实施，就无法实现既定的管理目标。
（六）专业的事交给专业的人做
在项目实施过程中，笔者所在医院对这一点深有体会。比如招标，医院委托招标机构进行社会公开招标，既符合要求，又节约管理成本；比如方案的设计、流程的优化，需要吸取物流管理领域专业人士的意见和建议；比如通过该项目的推进，把医护人员真正还给患者等。
六、总结
【关键词】待冲基金；新制度；折旧
2010年底，财政部会同卫生部联合修订印发了《医院会计制度》（以下简称新制度）。与1998年的原《医院会计制度》（以下简称旧制度）相比，新制度进行了许多重大改进，其中最为明显之处在于：新制度规定，为准确反映医院资产的实际消耗和真正价值，医院应像企业那样计提折旧或摊销。但由于现实工作中医院资产来源多种多样，为提高会计信息质量，正确计算医疗成本，不同来源资产计提折旧或摊销的处理不应完全相同。例如，对医院自行购入财产计提折旧或摊销，完全可以比照旧制度计提修购基金的规定，按照使用部门分别直接计入医疗业务成本、管理费用、其他支出等科目。但对于财政补助和科教项目资金形成的固定资产，由于其属于医院无偿取得，如果仍按上述处理，势必导致虚增成本费用。为解决这一问题，新制度创造性地提出了“待冲基金”这一会计科目，巧妙地解决了这部分资产如何计提折旧和摊销的问题。本文通过对该科目的设立意义、具体会计处理、追溯调整等进行详细分析，以便广大医院财务人员对这一新科目进行深入理解和把握。
一、设立“待冲基金”科目的意义
（一）医院资产来源多样化是设立“待冲基金”科目的前提
公立医院作为一种特殊的事业单位，既不同于完全以营利为目的的企业，也不同于完全依靠财政拨款的事业单位。虽然按照医改方案的要求，医院经费可依靠自身业务活动组织收入和财政预算拨款两个渠道，但在现有财政体制下，医院维持其生存发展所需要的资金主要依靠自身业务活动取得。由于医院业务活动不以营利为目的，其提供的医疗服务价格一般由政府确定，医疗收入往往难以抵补医疗成本，需要财政适当给予补助，因此医院往往还可以取得一部分财政补助收入。此外，现代大中型医院往往与学校、基层医院合作，担负一定的教学、科研任务，实习、进修、培训收入以及科研经费拨款在医院收入总额所占比重也日益提高，由此产生的后果之一就是医院资产来源多样化。医院既可以通过自有资金（主要是医疗收入）购置一部分资产，还可以通过财政补助与科教项目取得一部分资产。
（二）新制度要求医院计提折旧是设立“待冲基金”科目的直接原因
旧制度没有计提折旧的规定，而是规定根据医院固定资产原值的一定比例提取修购基金，计入当期费用，在旧资产报废、购置新资产的时候，借记专用基金——修购基金，贷记银行存款，同时借记固定资产，贷记固定基金。这种方法的优点在于一定程度上体现了权责发生制下真实的收支结余成果，缺点在于：
1.旧制度对该业务没有作出明确规定（例如没有划分专用设备、一般设备以及不动产的提取方法和提取年限），致使实务中各医院对如何提取修购基金缺乏统一标准。
2.由于计提的修购基金未通过累计抵减固定资产的价值，导致固定资产期末账面价值以原值列示，存在资产虚增现象。同时，提取的修购基金直接补充了净资产，造成净资产的虚增。
3.如果购置新资产时，计提的修购基金不足列支，医院往往把差额部分计入医疗支出或药品支出。由于购置固定资产只是把流动资产转化为非流动资产，并不会引起净资产的改变，从而导致医院净资产的虚增。
为解决上述问题，准确计算医疗服务成本，真实反映资产价值，新制度规定，只要属于医院资产，无论来源如何，均应提取折旧或摊销。但为准确提供财务信息，实现精细化管理，对不同来源的资产计提折旧或摊销的账务处理也有所不同：对医院自行购置资产计提或摊销应直接计入各期医疗成本，这有利于完善医疗成本核算范围，夯实医疗成本数据，体现医疗成本与医疗收入之间的配比关系。对于财政补助以及科教项目资金取得资产计提或摊销则不予以计入成本，而是直接冲减“待冲基金”。本科目期末贷方余额，反映了医院尚未冲减完毕的待冲基金数额（也就是财政补助以及科教项目资产未消耗的部分）。这样可以更好地体现医院的补偿机制，也有利于按照预算管理要求对财政项目收支及结余进行核算，清晰完整地反映了财政补助和科教项目资产在医院的消耗过程，在一个会计系统中同时容纳了预算信息和财务信息，兼顾了财务管理和预算管理的双目标、双基础。
二、新制度“待冲基金”科目核算的规定详解
新制度规定，“待冲基金”科目核算医院使用财政补助、科教项目收入购建固定资产、无形资产或购买药品、卫生材料等物资所形成的，留待计提资产折旧、摊销或领用发出库存物资时予以冲减的基金。通过分析上述规定可以看出，“待冲基金”属于净资产类科目，它类似但又区别于旧制度中的“固定基金”科目。二者的相似之处在于，医院使用财政补助、科教项目资金购买固定资产形成的基金，与医院使用这部分资金购买的固定资产存在对应关系，一方面表现资金占用；另一方面表现资金来源。不同之处在于，“待冲基金”不包括医院自行购入的固定资产，但包括医院使用财政补助、科教项目资金购买无形资产和药品、卫生材料等库存物资。
1.使用财政补助资金为购建固定资产、无形资产或购买药品、卫生材料等库存物资发生支出时，按照实际支出金额，借记“财政项目补助支出”等科目，贷记“财政补助收入”、“零余额账户用款额度”、“银行存款”等科目；同时，借记“在建工程”、“固定资产”、“无形资产”、“库存物资”等科目，贷记“待冲基金——待冲财政基金”科目。例如：
（1）2012年1月，某医院使用财政补助资金（直接支付方式）购置某医疗设备，价款20万元，其账务处理如下：
借：财政项目补助支出——财政直接支付——某项目200000
贷：财政项目补助收入——财政直接支付200000
借：固定资产——医疗设备200000
贷：待冲基金——待冲财政基金200000
（2）2012年2月，某医院使用财政专项资金（财政授权支付方式）购置草药10万元，其账务处理如下：
借：财政项目补助支出-财政授权支付——某项目100000
贷：零余额账户用款制度100000
借：库存物资——药品100000
贷：待冲基金——待冲财政基金100000
2.使用科教项目资金为购入固定资产、无形资产或购买药品、卫生材料等库存物资发生支出时，按照实际支出金额，借记“科教项目支出”科目，贷记“银行存款”等科目；同时，借记“固定资产”、“无形资产”、“库存物资”等科目，贷记“待冲基金——待冲科教项目基金”科目。例如：
（3）某医院购入一台医疗与科研公用设备（不需安装），价款50万元（其中医院自筹资金42万元，科教资金8万元），预计使用年限8年，假定无残值。其账务处理如下：
借：科教项目支出——科研项目80000
贷：银行存款800000
借：固定资产500000
贷：银行存款420000
待冲基金——待冲科教项目基金80000
（4）某医院以科教项目资金5000元支付某科研专用软件费，其账务处理如下：
借：科教项目支出——科研项目5000
贷：银行存款5000
借：无形资产5000
贷：待冲基金——待冲科教项目基金5000
3.财政补助、科教项目资金形成的固定资产、无形资产计提折旧、摊销时，按照财政补助、科教项目资金形成的金额部分，借记本科目，按照应提折旧、摊销额中的其余金额部分，借记“医疗业务成本”、“管理费用”等科目，按照应计提的折旧、摊销额，贷记“累计折旧”、“累计摊销”科目。例如：
（5）使用例3数据，该设备当年应提取折旧500000÷8=62500元，其中医院自筹资金部分计提折旧额为62500×（42/50）=52500，科教资金部分计提折旧额为62500×（8/50）=10000元，会计处理如下：
借：医疗业务成本52500
待冲基金——待冲科教项目基金10000
贷：累计折旧62500
4.领用、发出财政补助、科教项目资金形成的库存物资时，按发出物资所对应的待冲基金金额，借记本科目，贷记“库存物资”科目。
（6）使用例2数据，中药科领用草药一批，价值2万元，会计处理如下：
借：待冲基金——待冲财政基金20000
贷：存库物资——药品20000
5.处置、盘亏财政补助、科教项目资金形成的固定资产、无形资产，以及财政补助、科教项目资金形成的库存物资发生盘亏、变质、毁损的，应当在进行相关账务处理的同时，按该项资产对应的尚未冲减完毕的待冲基金数额，借记本科目，贷记“固定资产”、“无形资产”、“库存物资”等科目。
（7）使用例5数据，假定该资产在使用6年后因磨损严重，无法继续使用，经批准予以清理报废。该设备在报废时已计提折旧62500×6=375000元，其中医院自筹资金部分计提折旧额为52500×6=315000元，科教资金部分计提折旧额为10000
×6=60000元。冲销该设备对应的尚未冲减完毕的待冲基金——科教项目基金数额为80000-60000=20000元，会计处理如下：
借：累计折旧375000
待冲基金——待冲科教项目基金20000
固定资产清理105000
贷：固定资产500000
三、新旧会计制度衔接阶段对“待冲基金”科目进行追溯调整
1.新制度规定，医院应当将执行新制度前所有在账固定资产（新旧转账时转入“固定资产清理”、“库存物资”科目的固定资产以及图书除外，下同）、无形资产账面余额中由财政补助、科教项目资金形成的金额追溯确认为待冲基金。对于除房屋及建筑物、无形资产以外的确实难以追溯的固定资产，至少应当按照以下范围追溯确认待冲基金：1999年1月1日以后以固定资产入账并且执行新制度前仍在账的资产。按照上述要求将固定资产、无形资产账面余额中由财政补助、科教项目资金形成的金额追溯确认为待冲基金时，在新账中，借记“事业基金”科目，贷记“待冲基金”科目。
例如，某医院2012年初编制的固定资产核查汇总表显示，该医院2012年前在账固定资产账面余额为483197000元，其中财政补助资金形成的资产余额为138963820元，科教项目资金形成的资产余额为65873892元，调整分录为：
借：事业基金204837712
贷：待冲基金——待冲财政补助资金138963820
待冲基金——待冲科教项目资金65873892
2.医院按照新制度对以前年度形成的固定资产补提折旧时，应将计提的折旧冲减待冲基金和事业基金。在新账中，按照应计提的折旧金额中应冲减待冲基金的部分，借记“待冲基金”科目；按照应计提的折旧金额中的剩余部分，借记“事业基金”科目；按照应计提的折旧金额，贷记“累计折旧”科目。
例如，某医院2012年初编制的固定资产核查汇总表显示，该医院2012年前在账固定资产补提折旧总额为143891825元，其中财政补助资产计提折旧24896346元，科教项目资金资产计提折旧6892306元，其他资产计提折旧为143891825-24896346
-6892306=112103173元，调整分录为：
借：待冲基金——待冲财政补助资金24896346
待冲基金——待冲科教项目资金6892306
事业基金112103173
贷：累计折旧143891825
四、结语
即将在全国医疗系统全面实施的新制度在会计科目设置、会计处理、成本核算等方面都进行了重大调整。“待冲基金”作为新制度独创的一个新科目，在医院会计核算与资产管理中将发挥重要作用。希望为广大医院财务人员了解这一科目的来龙去脉，尽快掌握相关会计处理过程有所帮助。
【参考文献】
［1］阎利，王昕，于润吉.破解新《医院会计制度》难点：财政补助科教项目支出与待冲基金账务处理［J］.中国卫生经济，2011（11）.
关键词：医院;间接成本;分摊;原则
医院成本核算就是将一定时期内医院实际发生的各项费用加以记录、汇集、计算、分析和评价，按照医疗服务的不同项目、不同阶段、不同范围计算出医疗成本水平，考核成本计划完成的一种经济管理活动。医院实行成本核算的目的主要有控制成本、制定收费标准、按绩效分配、经营决策、实现成本补偿的尺度等。医院成本核算是建立在科室成本核算的基础上，间接成本分摊是医院科室成本核算中最主要的一项工作。虽然人们创造了直接法、顺序法、交互法等诸多分摊方法，但结果仍不理想，甚至还会招致许多抱怨，究其原因，是间接成本分摊基础的选择上出现了偏差所致。
间接成本是指无法直接将某项资源消耗计量到某科室或部门，需要由2个或2以上的科室或部门共同承担的成本，包括职工教育费用、科研费、房屋设备折旧费、水电费等。间接成本分摊是将间接成本分配给成本对象的过程。医院总成本分解成科室成本和服务项目成本是通过一系列成本费用的归集和分配完成的，间接成本首先在医疗服务成本和药品经营成本之间分摊。医疗服务间接成本又在科室之间分摊，最后再将科室成本分解成服务项目成本。通过成本的分摊，我们可以确定医院各科室或部门的经营效率，能够正确计量医疗服务的成本，实行有效的激励机制。间接成本分摊依据选择得恰当与否直接影响到科室成本及服务成本的高低，关系到医院、科室、个人和患者的利益，医院必须认真对待，选择恰当的分摊方法。我认为间接成本分摊方法的选择应坚持以下几项原则。
一、合理性原则
间接成本分摊至少涉及两部门——成本摊入部门和摊出部门。所谓合理性是指成本分摊方法要尽量使两部门均能接受。为使医院各个部门在成本核算与管理工作上目标趋于一致，就需要建立起一种平等协商的机制，由成本摊入、摊出方及有关职能部门共同商讨一个合理的成本方案。在实践中可采用人头数、服务量、床位数、固定比例等分摊方法。如对其他医疗组的病人住到本病区对水、电、房屋折旧、公用材料，均采用按实际占用总床日分摊；对某一病区，各科室按使用面积和重置价值来分摊整个病区房屋折旧等。
二、行为导向原则
成本信息对成本执行者的行为有着潜在的影响。为了管理的需要，间接成本常常要按其行为影响力为基础来分摊。比如某公司在明知按人员数分摊制造费用不准确的情况下仍使用工人数作为分摊标准，目的只在于要降低高昂人工费在产品成本的比重。医院完全可以对耗水、耗电大户按用水、用电度数为标准分摊水电费，以此来克服水长流、灯长明的浪费现象。医院管理层应科学合理地选择成本分摊基础，达到提高部门、员工成本意识并促使其作出积极的经济行为。
三、成本效益原则
成本效益原则是指以合理的控制成本达到最佳的效果。西方经济学家对成本分摊提出两个要求，一是准确，二是容易。容易是指“成本能够以一种经济可行的方式被分配”。我们知道在多因素分摊法下，使用的分配基础越多，资源与产品或服务间的关系也就越复杂，要一一甄别清理这种关系所花费的成本也将是很高的。
四、因果关系的原则
医院的经营过程是最终满足患者需要的一系列工作的集合体，称之为作业链。在这当中成本计算对象是进行作业的“动机”，正是这种动机才促使医院工作人员去从事各项作业，并且以提供医疗服务的形式来获得相应的收益。因此就可以将医院各项作业发生的成本与特定的原因和目的联系起来，按照成本与成本对象的因果关系把成本追溯至相应的成本对象上。
动因追溯的准确程度取决于动因对因果联系表述的质量。这种表述一般以两种形式体现。（1）次数基准。即以作业执行次数基准分摊成本，其前提是假设某一类作业中的每一项工作对资源的需求均大致相等。如：以肌肉注射的次数为基准来分摊门诊注射室的成本。（2）时间基准。即按照每项作业的时间为基准来分摊成本。如对手术中的人工成本就可以假定某一类手术中各个手术的实际耗时相等或相近，然后可按时间来分摊成本。但是，当同一类手术中实际耗时相差很大时，这种期间驱动就不足以作为分摊基准了，需逐个记录每个手术的耗时。
五、收益原则
毫无疑问，医院的各项作业是一种资源投入和一种效果产出的过程。作业一方面消耗资源，另一方面又创造价值，并且这种价值最终将被患者认可，以收入的形式表现出来，进而使医院获益。按照价值链的观点，借助现代责任会计的方法，人们不难对各项作业的价值进行计量。
在实际工作中，当某项资源耗费难以用因果关系确定其追溯对象或者动因追溯不经济时，可以把投入的经济成本与得到收益联系起来，按照各项作业的受益程度来分摊成本。例如检验科设备的折旧额可以按各临床科室的化验收入额也可以按他们签发的化验单数量来分摊。
综上所述，把成本准确地分摊至成本对象上去是成本分摊的一项根本原则，但准确性并不以强调成本真实为基础，它只是一个相对概念，要强调成本分摊方法的合理性与逻辑，便于医院进行成本分析和控制。
参考文献：
[1]学习辅导教材汇编，《医院财务制度》《医院会计制度》，山东省财政厅社保处，山东省卫生厅计财处,1998.11.